Zasada praworz�dno�ci nabiera jednak na gruncie Ordynacji nieco
innego znaczenia ni� w wypadku regulacji KPA. Chodzi o to, �e zasada
praworz�dno�ci w post�powaniu podatkowym pozostaje w szczeg�lnym zwi�zku z
regulacj� konstytucyjn�. O relacji przepis�w proceduralnych w stosunku do art. 7
Konstytucji by�a ju� mowa w rozdziale po�wi�conym zasadom og�lnym KPA. Nale�y
jednak odnotowa�, �e warstwa regulacji konstytucyjnej na gruncie art. 120 jest
bogatsza ni� w wypadku post�powania og�lnego. Konstytucja zawiera bowiem
szczeg�lne przepisy odnosz�ce si� do podstaw prawnych dzia�ania organ�w
skarbowych z punktu widzenia wymog�w legalno�ci.
=307= Zgodnie z art. 217 Konstytucji nak�adanie podatk�w, innych danin pu-
blicznych (np. ce�), okre�lanie podmiot�w, przedmiot�w opodatkowania i stawek
podatkowych, a tak�e zasad przyznawania ulg i umorze� oraz kategorii podmiot�w
zwolnionych od podatk�w nast�puje w drodze ustawy.
"Wym�g zawarty w art. 217 Konstytucji oznacza wi�c, �e wszelkie elementy
konstrukcji podatku decyduj�ce o istnieniu obowi�zku podatkowego i o wysoko�ci
zobowi�zania podatkowego musz� by� okre�lone w ustawie, nie za� w aktach
wykonawczych do niej."'
Pierwsza sfera regulacji stanowi wym�g, aby w tek�cie ustawy, a zatem nie w
akcie wykonawczym zawrze� podstawowe elementy opodatkowania. Konstytucja
wymienia tu okre�lenie w ustawie podmiot�w i przedmiot�w opodatkowania. Tak�e
jedynie z ustawy wynika� maj� zasady przyznawania ulg i umorze�, a tak�e
kategorie podmiot�w zwolnionych od podatku.
=308= Wymienione elementy regulacji konstytucyjnej odnosz� si� przede
wszystkim do materialnoprawnych podstaw decyzji, jednak podkre�li� nale�y, �e art.
217 Konstytucji m�wi te� o wymogu podstawy ustawowej dla nak�adania podatk�w.
Nieco odmiennie kwestia ta zosta�a rozwi�zana w odniesieniu do podatk�w i
op�at lokalnych. Zgodnie z art. 168 Konstytucji jednostki samorz�du terytorialnego
maj� prawo ustalania ich wysoko�ci w zakresie okre�lonym w ustawie. Oznacza to,
�e podstaw� prawn� decyzji mo�e by� akt prawa miejscowego.
Kolejn� norm�, kt�ra winna by� wzi�ta pod uwag� przy prowadzeniu po-
st�powania podatkowego jest art. 87 ust. 1 Konstytucji. Artyku� ten znajduj�cy si� w
rozdziale pt. "�r�d�a prawa", zawiera wyliczenie �r�de� prawa powszechnie
obowi�zuj�cego w systemie �r�de� prawa w Polsce. Obok Konstytucji i ustaw (a
tak�e rozporz�dze�, ale jak powiedziano, rozporz�dzenia nie mog� zawiera�
regulacji odnosz�cych si� do opodatkowania i wymiaru podatku), wymienia si� w
nim umowy mi�dzynarodowe. W �wietle standardu zgodno�ci z wymogami
Konstytucji norma art. 87 ust. I jest tym bardziej znacz�ca, �e istotnym elementem
podatkowego prawa materialnego s� umowy o unikaniu podw�jnego opodatkowania.
Jako podstawa prawna decyzji podatkowej taka umowa zostanie powo�ana w tre�ci
uzasadnienia prawnego decyzji podatkowej, zgodnie z art. 210 � 4 Ordynacji.
Istotne jest tak�e, aby w post�powaniu podatkowym podstawy do wydania
decyzji nie stanowi�y zarz�dzenia (lub inne akty wewn�trzne). Wynika to wprost z art.
93 ust. 2 Konstytucji.
=309= Wp�yw na unormowania prawa podatkowego - tak materialnego, jak i
procesowego - ma te� inny przepis Konstytucji. Zgodnie z jej art. 84, ka�dy jest
obowi�zany do ponoszenia podatk�w okre�lonych w ustawie. Z tre�ci tej nor
my wynika istotny nakaz dla prowadzenia post�powania podatkowego. Nale�y
uzna�, �e celem post�powania winna by� realizacja normy art. 84, a co za tym idzie
takie stosowania regulacji prawa procesowego, aby uzyska� efekt w postaci
orzeczenia obowi�zku, je�eli ustawa taki obowi�zek stanowi. Nale�y przypomnie�,
�e z art. 8 ust. 2 Konstytucji wynika obowi�zek jej bezpo�redniego stosowania, je�eli
sama Konstytucja nie stanowi inaczej. W braku odmiennej regulacji post�powanie
podatkowe winno by� prowadzone w spos�b wiod�cy do realizacji zasady wyra�onej
w art. 84 Konstytucji.
Artyku� 121 � 1 Ordynacji zawiera postanowienia bliskie przepisowi art. 8
KPA. Pomi�dzy obu regulacjami nale�y jednak odnotowa� istotne r�nice
powoduj�ce, �e zakres sformu�owanych tu obowi�zk�w organu podatkowego jest
w�szy ni� zawarty w regulacji KPA.
=310= Zgodnie z art. 8 KPA zasada pog��biania zaufania obywateli do
organ�w pa�stwa (por. Nb. 32) rodzi obowi�zek prowadzenie post�powania w taki
spos�b aby osi�gn�� kilka cel�w. A zatem trzeba tak prowadzi� post�powanie aby
pog��bi� zaufanie obywateli do organu Pa�stwa rozumianego jako dobro wsp�lne, a
tak�e pog��bia� (kszta�towa�) �wiadomo�� i kultur� prawn� obywateli.
Artyku� 121 Ordynacji stanowi, �e post�powanie winno by� prowadzone w
spos�b budz�cy zaufanie do organ�w podatkowych. Oznacza to, �e ustawa
nakazuje prowadzenie post�powania w spos�b budz�cy zaufanie tylko do jednej
grupy organ�w administracji.
Tre�� art. 121 � 2 Ordynacji nie stanowi samodzielnej normy. Jest bowiem,
jako jednostka redakcji tekstu, rozwini�ciem zasady wyra�onej w art. 121 � 1. Cho�
regulacja jest wzorowana na przepisie art. 9 KPA, nale�y odnotowa� zasadnicze
r�nice.
Aby zatem osi�gn�� jedynie skutek okre�lony w � 1, organy podatkowe maj�
obowi�zek na wniosek strony post�powania podatkowego udziela� jej niezb�dnych
informacji o przepisach prawa podatkowego pozostaj�cych w zwi�zku z
przedmiotem post�powania.
=311= Regulacja taka stanowi daleko id�ce odej�cie od postanowie� art. 9
KPA. Zawarta tu zasada czuwania z urz�du nad interesem stron i innych uczest-
nik�w post�powania ma szerszy zakres. Przepis KPA nakazuje bowiem informowa�
nie tylko strony, jak stanowi art. 121 � 2 Ordynacji, lecz tak�e innych uczestnik�w
post�powania, o okoliczno�ciach faktycznych i prawnych, kt�re mog� mie� wp�yw na
ustalenie ich praw i obowi�zk�w. Informacja ma obejmowa� wi�c nie tylko przepisy
prawa, ale tak�e winna by� udzielona z urz�du, w oparciu o kryterium dba�o�ci o to,
aby uczestnicy post�powania nie ponie�li szkody.
Regulacja Ordynacji przewiduje jedynie przekazanie informacji stronom, tylko
na ich wniosek i tylko o przepisach prawa podatkowego pozostaj�cych w zwi�zku z